Письмо ФНС России от 18.07.2014 N ГД-4-3/13875 "О применении положений пункта 1 статьи 269 НК РФ в рамках положений пункта 3 Протокола к Российско-Германскому Соглашению об избежании двойного налогообложения"

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО
от 18 июля 2014 г. N ГД-4-3/13875

О ПРИМЕНЕНИИ
ПОЛОЖЕНИЙ ПУНКТА 1 СТАТЬИ 269 НК РФ В РАМКАХ ПОЛОЖЕНИЙ
ПУНКТА 3 ПРОТОКОЛА К РОССИЙСКО-ГЕРМАНСКОМУ СОГЛАШЕНИЮ
ОБ ИЗБЕЖАНИИ ДВОЙНОГО НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Федеральная налоговая служба, в части вопросов применения российскими организациями положений пункта 3 Протокола к Соглашению об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия (далее соответственно - Соглашение и Протокол), по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации (письмо от 12.05.2014 N 03-08-13/22138), сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях исчисления налога на прибыль организаций расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

В соответствии с нормами пункта 3 Протокола, являющегося неотъемлемой частью Соглашения, считается согласованным, что суммы процентов, которые выплачивает компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося Государства и в которой участвует резидент другого Договаривающегося Государства, подлежат неограниченному вычету при исчислении налогооблагаемой прибыли этой компании в первом упомянутом Государстве независимо от того, выплачиваются эти суммы процентов банку или другому лицу, и независимо от срока действия ссуды. Такой вычет, однако, не может превышать сумм, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях.

Между компетентными органами Российской Федерации и Германии достигнуто обоюдное понимание того, что основной целью Соглашения об избежании двойного налогообложения, закрепленной, в частности, в его названии, является предотвращение уклонения от налогообложения, в том числе с использованием норм международного договора. В Меморандуме о взаимопонимании от 26.09.2001 к данному Соглашению закреплено, что положения Соглашения не ограничивают применение статьи 269 НК РФ.

Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 269 НК РФ существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается с 1 января 2011 года по 31 декабря 2014 года включительно - равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не превышающей ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенную в 1,8 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях и равной произведению ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации и коэффициента 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Принимая во внимание изложенное, положения пункта 3 Протокола не исключают применения положений пунктов 1 и 1.1 статьи 269 НК РФ, содержащих критерии нормирования процентов по обязательствам, не признаваемым контролируемой задолженностью.

Таким образом, в рамках положений пункта 3 Протокола, а также пунктов 1 и 1.1 статьи 269 НК РФ вопрос о размере учитываемых в целях налогообложения прибыли процентов, которые согласовывались бы независимыми предприятиями при сопоставимых условиях, должен рассматриваться исходя из:

соответствия размера выплачиваемых (начисляемых) процентов среднему уровню процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, а существенным отклонением считать отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов;

в случае отсутствия долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, определять предельную величину процентов, признаваемых расходом, исходя из размера ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации с применением соответствующего коэффициента.

При этом под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, следует рассматривать согласно национальному законодательству долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
Д.Ю.ГРИГОРЕНКО